| |
|---|
| SAYIŞTAY KARARI | |
|---|
| Dairesi | 7 |
|---|
| Karar No | 352 |
|---|
| İlam No | 210 |
|---|
| Tutanak Tarihi | 2.5.2019 |
|---|
| Kararın Konusu | Vergi Resmi Harç ve Diğer Gelirlerle İlgili Kararlar |
|---|
İşletme hakkının devri:
Belediye tarafından kahvehane, büfe, hamam, zeytinlik ve benzeri amaçlarla kullanılmak üzere işletme hakkının devri şeklinde kiraya verilen gayrimenkullerden katma değer vergisinin tahsil edilmemesi neticesinde kamu zararına sebebiyet verilmesi iddiası ile ilgili olarak yapılan incelemede;
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun “Verginin konusunu teşkil eden işlemler” başlıklı 1 inci maddesinin 1 inci fıkrasının f bendinde Gelir Vergisi Kanununun 70 inci maddesinde belirtilen mal ve hakların kiralanması işlemlerinin KDV’ye tabi olduğu belirtilmiştir.
Gelir Vergisi Kanununun 70 inci maddesinde;
“Aşağıda yazılı mal ve hakların sahipleri, mutasarrıfları, zilyedleri, irtifak ve intifa hakkı sahipleri veya kiracıları tarafından kiraya verilmesinden elde edilen iratlar gayrimenkul sermaye iradıdır:
…
5. (Değişik: 4/12/1985 - 3239/55 md.)Arama, işletme ve imtiyaz hakları ve ruhsatları, ihtira beratı (İhtira beratının mucitleri veya kanuni mirasçıları tarafından kiralanmasından doğan kazançlar, serbest meslek kazancıdır.),…”
…”
Denilmektedir.
Katma Değer Vergisi Kanununun “Sosyal ve Askeri Amaçlı İstisnalarla Diğer İstisnalar” başlıklı 17 inci maddenin 4 üncü fıkrasının d bendinde ise iktisadi işletmelere dahil olmayan gayrimenkullerin kiralanması işlemleri KDV’den istisna edilmiştir. Belediyeler iktisadi işletme olmadıklarından gayrimenkul kiralaması işlemleri söz konusu hüküm gereği KDV’ye tabi değildir. Gayrimenkul dışında kalan ve Gelir Vergisi Kanununun 70 inci maddesinde sayılan arama, işletme, imtiyaz hakları ve ruhsatları ile diğer hakların kiralanması işlemleri ise, iktisadi işletmeye dahil olsun veya olmasın KDV’ye tabi bulunmaktadır. Bu nedenle belediyeye ait işletme haklarının kiralanması da iktisadi işletmeye dahil olsun ya da olmasın vergiye tabi olacaktır.
Esas itibarıyla bir yerden başka bir yere taşınması mümkün olmayan, dolayısıyla yerinde sabit olan mallar şeklinde tanımlanan gayrimenkuller Türk Medeni Kanunun “taşınmaz mülkiyetinin konusu” başlıklı 704 üncü maddesinde; arazi, tapu kütüğünde ayrı sayfaya kaydedilen bağımsız ve sürekli haklar, kat mülkiyeti kütüğüne kayıtlı bağımsız bölümler şeklinde sayılmakta olup, binalar arsa veya arazinin mütemmim cüzü niteliğinde bulunduğundan gayrimenkul olarak kabul edilmektedir.
İşletme hakkı ise, herhangi bir tesisin mülkiyet hakkı devreden tarafta saklı kalmak üzere, belirli bir süre ve bedel karşılığında sözleşmede belirlenen usul ve esaslar dahilinde, kar/zarar hakkı devralan tarafa ait olmak koşulu ile gerçek veya tüzel kişiler tarafından işletilmesidir.
Yukarıda yer verilen mevzuat hükümlerinden görüleceği üzere, kiralama işlemlerinde KDV doğup doğmadığı hususu, kuru mülkiyet kiralaması ile iktisadi işletme mahiyetinde bulunan bir gayrimenkulün kiralanması halinde ayrı ayrı değerlendirmeye tabi tutulmaktadır. Kuru mülkiyet kiralaması şeklinde gerçekleştirilen kiralamalar ticari amaçla gerçekleştirilmediği veya devamlı surette belirli bir hacim ve ehemmiyette olmadığı müddetçe bu kiralama işlemi nedeniyle oluşacak bir iktisadi işletmeden söz etmek mümkün bulunmamaktadır. Ancak, iktisadi bir faaliyetin icrasına tahsis edilen ve işletilmeye hazır hale getirilen gayrimenkuller üzerinde sahip olunan işletme hakkının kiralanması, ticari nitelikte bir kiralama olduğundan, bu tür kiralamalarda iktisadi işletmenin oluştuğu kabul edilmektedir.
Belediyelere ait gayrimenkullerden bizatihi bir iktisadi işletme mahiyetinde olan belli bir teçhizat ve donanıma sahip taşınmazların (spor salonu, hamam, halı saha, sosyal tesis, kültür merkezi, sinema vb) veya gayrimenkule bağlı bir hakkın (büfe, çay ocağı, otopark vb) kiraya verilmesi söz konusu olduğunda, bu kiralama işlemleri gayrimenkul kiralaması olarak nitelendirilemeyecek, işletme hakkının kiraya verilmesi suretiyle gerçekleşen ticari nitelikli bir hizmet olarak değerlendirileceğinden KDV’ ye tabi olacaktır.
Yukarıda yer alan mevzuat hükümleri ve kiralamaların niteliği birlikte değerlendirildiğinde söz konusu işletme hakkı kiralamalarının genel oranda(%18) katma değer vergisine tabi tutulması gerekmektedir.
Sorumlularca yapılan savunmalarda, Belediyenin iktisadi işletme olmadığı ve dolayısıyla gayrimenkul kiralamalarının ilgili mevzuat hükmü gereğince KDV’ ye tabi olmayacağı düşüncesiyle sehven KDV tahsilatı yapılmadığı, ayrıca bu konuyla ilgili olarak Yargıtay Hukuk Genel Kurulu'nun 13.10.2004 tarih ve E. 2004/19-456, K. 2004/531 sayılı kararı dikkate alınarak işletme hakkı kiralaması niteliğinde olan bahse konu kira sözleşmelerinde yer alan bedellerin içerisinde KDV’nin mevcut olduğunun kabul edilmesi gerektiği ifade edilmiştir.
Dosya üzerinde yapılan incelemede,
...’a kiraya verilen gayrimenkullere ilişkin ihale şartnamelerinin “Sorumluluk” başlıklı ilgili maddelerinde aynen;
“İşyeri olarak kiralanan taşınmaz malların kira bedelleri üzerinden hesaplanan gelir vergisi ve diğer ilgili kanunlar uyarınca yapılacak her türlü vergi ve tevkifatlar kiracı tarafından ilgili vergi dairesine ödenir. Bu vergi, harç ve tevkifatlar kira bedellerinden mahsup edilemez. Sözleşmede belirtilen kira bedeli net kira bedelidir.”
Denilmektedir.
Yukarıda bahsedilen ahizler ile yapılan kira sözleşmelerinde KDV hariç ya da dahil ibaresi bulunmamaktadır. Ancak kira sözleşmelerinin ekini teşkil eden ihale şartnamelerinde kira bedelinin net olduğu açıkça belirtilmiştir. Buna göre kira bedellerinin KDV hariç belirlendiği konusunda bir tereddüt bulunmamaktadır.
...ile yapılan kira sözleşmelerinin “Kiraya Verilen Taşınmazın Kullanımı ve Kiracının Sorumlulukları” başlıklı 13.5 inci maddesinde aynen;
“Mahalli idareler, sosyal sigortalar, vergi daireleri, meslek odaları ve benzeri kuruluşlara ödenmesi gereken vergi, resim, harç, prim, ve eğitime katkı payı, elektrik, su ile benzeri yükümlülüklerden dolayı İdare hiçbir zaman sorumlu tutulmayacak, bu yükümlülükler yüklenici tarafından karşılanacaktır.”
Denilmektedir. Bahsedilen hüküm gereği kira bedellerinin içerisinde KDV’nin yer almadığı ve kira bedelinden hariç olarak kiracı tarafından ödeneceği anlaşılmaktadır.
... ile yapılan kira sözleşmelerinde de KDV hariç ya da dahil ibaresi bulunmamaktadır. Ancak, yerleşik Sayıştay kararları uyarınca bu tutara KDV dahil olmadığı kabul edilmektedir.
Sonuç olarak; Belediye tarafından kahvehane, büfe, hamam, zeytinlik ve benzeri amaçlarla kullanılmak üzere işletme hakkının devri şeklinde kiraya verilen gayrimenkullerden katma değer vergisinin tahsil edilmemesi neticesinde oluşan ... TL kamu zararının sorumlularına ödettirilmesine oy çokluğuyla karar verildi.
Azınlık Görüşü:
Üye ...’in karşı oy gerekçesi: Söz konusu kiralama işlemleri işletme hakkının devri niteliğinde olmadığından ilişilecek bir husus bulunmadığı yönünde karar verilmesi uygun olur.
